Erwerb forstwirtschaftlich genutzter Waldflächen – und die Grunderwerbsteuer

Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer sind diejenigen Leistungen, die für den Erwerb des Grundstücks im Sinne des bürgerlichen Rechts zu erbringen sind. Eine Gegenleistung für Scheinbestandteile gehört nicht zur Bemessungsgrundlage. Gehölze sind Scheinbestandteile, wenn bereits zum Zeitpunkt von Aussaat oder Pflanzung vorgesehen war, sie wieder von dem Grundstück zu entfernen. Dazu können auch Forstbäume zählen.

Erwerb forstwirtschaftlich genutzter Waldflächen – und die Grunderwerbsteuer

Unter Grundstück im Sinne des GrEStG ist das Grundstück im Sinne des bürgerlichen Rechts zu verstehen (§ 2 Abs. 1 Satz 1 GrEStG). Ob Gehölze zum Grundstück zählen, hängt davon ab, zu welchem Zweck die Aussaat bzw. das Einpflanzen des Gehölzes erfolgt ist.

Grundstück im bürgerlichen Rechtssinne ist der räumlich abgegrenzte Teil der Erdoberfläche, der im Bestandsverzeichnis eines Grundbuchblatts ohne Rücksicht auf die Art seiner Nutzung unter einer besonderen Nummer eingetragen ist[1]. Es umfasst nach §§ 94, 95 BGB auch seine wesentlichen Bestandteile, soweit es sich nicht um Scheinbestandteile handelt.

Zu den wesentlichen Bestandteilen eines Grundstücks gehören die mit dem Grund und Boden fest verbundenen Sachen, darunter auch die Erzeugnisse des Grundstücks, solange sie mit dem Boden zusammenhängen (§ 94 Abs. 1 Satz 1 BGB). Samen wird mit dem Aussäen, eine Pflanze wird mit dem Einpflanzen wesentlicher Bestandteil des Grundstücks (§ 94 Abs. 1 Satz 2 BGB). Aufstehende Gehölze sind deshalb im Ausgangspunkt wesentliche Bestandteile des Grundstücks, gleich, ob sie durch Selbst- oder Fremdaussaat unmittelbar am Standort gewachsen oder anderweit vorgezogen und eingepflanzt worden sind[2].

Zu den Bestandteilen eines Grundstücks gehören solche Sachen nicht, die nur zu einem vorübergehenden Zweck mit dem Grund und Boden verbunden sind (§ 95 Abs. 1 Satz 1 BGB), die sog. Scheinbestandteile. Die Vorschrift schränkt den Anwendungsbereich des § 94 BGB ein[3]. Gehölze sind Scheinbestandteile, wenn bereits zum Zeitpunkt von Aussaat oder Pflanzung vorgesehen war, sie wieder von dem Grundstück zu entfernen.

Eine Verbindung erfolgt zu einem vorübergehenden Zweck, wenn ihre spätere Aufhebung von Anfang an beabsichtigt ist. Maßgeblich ist der innere Wille des Einfügenden im Zeitpunkt der Verbindung der Sache. Dieser muss allerdings mit dem nach außen in Erscheinung tretenden Sachverhalt in Einklang zu bringen sein[4]. Einem vorübergehenden Zweck steht es weder entgegen, wenn die spätere Wiedertrennung erst nach langer Dauer zu erwarten ist[5] noch, wenn sie wegen der Art der eingefügten Sachen zwangsläufig zu deren Zerstörung führt[6]. Deshalb ist es ebenso wenig wie im Falle eines nur zu vorübergehendem Zweck errichteten massiven Gebäudes erforderlich, dass die Scheinbestandteileigenschaft auf den ersten Blick sichtbar ist[7]. Es reicht aus, wenn der äußere Anschein damit vereinbar ist.

Bei Verkaufspflanzen in Baumschulen ist von vornherein die vollständige Entfernung von dem Grundstück beabsichtigt. Es handelt sich um Scheinbestandteile[8].

Scheinbestandteile können aber auch vorliegen, wenn aufstehende Bäume forstwirtschaftlich genutzt, d.h. zur Holzproduktion gefällt werden sollen[9], sofern dies von Anfang an beabsichtigt war. Wie viel Zeit bis zur planmäßigen Entfernung der Bäume verstreicht, ist unbeachtlich. Werden anders als bei Baumschulgewächsen die Bäume beim Entfernen als lebende Organismen zerstört, steht dies der Eigenschaft als Scheinbestandteil nicht entgegen. Unerheblich ist ferner, ob ein nicht mehr lebensfähiger Rest des Baumes (Wurzeln mit Baumstumpf) weiter mit dem Grundstück verbunden ist. Die umgekehrte Frage, wie es zu beurteilen wäre, wenn trotz Kappen des aufstehenden Holzes der Baum als lebensfähiger Organismus bestehen bleibt und planmäßig wieder ausschlägt, bedarf im Streitfall keiner Entscheidung.

Aus dem Urteil des Bundesgerichtshofs vom 27.01.2006[10], auf das sich das Finanzamt beruft, folgt nichts anderes, weil es sich auf Bäume bezieht, die ersichtlich nicht in der Absicht gepflanzt worden waren, sie später wieder zu entfernen. Das Urteil vom des Bundesfinanzhofs vom 11.05.1966[11], auf das sich das Finanzamt weiter beruft, setzt sich nicht mit den §§ 94, 95 BGB auseinander. Es enthält keine Feststellungen dazu, ob der Baumbestand bereits zum Zwecke der späteren Abholzung gesät oder gepflanzt worden war.

Nach diesen Grundsätzen hat das Finanzgericht Düsseldorf im vorliegenden Fall zutreffend entschieden, dass nur der auf den Grund und Boden entfallende Kaufpreisanteil Gegenleistung für den Grundstückserwerb ist[12]. Der Kaufpreisanteil für die aufstehenden Bäume wurde nicht für den Erwerb des Grundstücks geleistet, da die Bäume als Scheinbestandteile nicht Teil des Grundstücks waren.

Vorliegend waren die Bäume bereits bei Pflanzung zur Abholzung und damit zur Entfernung von dem Grundstück bestimmt.

Es bedarf keiner weiteren Tatsachenfeststellungen zur Beurteilung der Frage, ob dies mit dem nach außen in Erscheinung tretenden Sachverhalt in Einklang zu bringen ist. Sollte der Wald durch entsprechend angeordnete Baumzeilen, ggf. auch mit typischerweise zur Holzgewinnung dienenden Arten bereits erkennen lassen, dass er für Zwecke des späteren Holzeinschlags angelegt wurde, bedarf dies keiner weiteren Erörterung. Mit der forstwirtschaftlichen Zweckbestimmung „Abholzung“ wäre aber auch eine äußerlich ungeordnete Mischpflanzung vereinbar, denn sie kann ebenfalls der Holzproduktion dienen.

Die lange Verweildauer der Bäume ist für die Einordnung des Baumbestandes als Scheinbestandteil unerheblich. Schließlich ergibt sich aus den Feststellungen des Finanzgerichts, dass die Bäume als lebende Organismen beim Fällen zerstört werden. Daher bedarf es keiner Erörterung der Rechtslage bei einer andersartigen Bewirtschaftung.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 25. Januar 2022 – II R 36/19

  1. vgl. BGH, Beschluss  vom 19.12.1967 – V BLw 24/67, BGHZ 49, 145; BFH, Urteil vom 22.07.2010 – IV R 62/07, BFH/NV 2010, 2261, Rz 29; Grüneberg/Herrler, Bürgerliches Gesetzbuch, 81. Aufl., Überbl v § 873 Rz 1, m.w.N.[]
  2. vgl. BGH, Urteil vom 04.11.2010 – III ZR 45/10, Neue Juristische Wochenschrift -NJW- 2011, 852, Rz 14; BGH, Beschlüsse vom 17.03.2016 – V ZR 185/15, Neue Juristische Wochenschrift – Rechtsprechungsreport 2016, 587, Rz 4; und vom 26.11.2020 – V ZB 151/19, NJW 2021, 2121, Rz 8[]
  3. vgl. Grüneberg/Ellenberger, a.a.O., § 95 Rz 1[]
  4. BGH, Urteil vom 07.04.2017 – V ZR 52/16, NJW 2017, 2099, Rz 7[]
  5. BGH, Urteil vom 16.11.1973 – V ZR 1/72, Monatsschrift für Deutsches Recht 1974, 298, unter II.B.[]
  6. BGH, Urteil vom 22.12.1995 – V ZR 334/94, BGHZ 131, 368, NJW 1996, 916, unter II. 1.a; BFH, Urteil vom 09.04.1997 – II R 95/94, BFHE 182, 373, BStBl II 1997, 452, unter II. 4.; beide betreffend massiv errichtete Gebäude[]
  7. a.A. Brandenburgisches OLG, Beschluss vom 24.08.2021 – 5 W 74/21 Rz 12[]
  8. vgl. bereits RG, Urteile vom 27.04.1907 – V 459/06, RGZ 66, 88; und vom 04.10.1922 – V 611/21, RGZ 105, 213; BFH, Urteil vom 14.08.1986 – IV R 341/84, BFHE 147, 449, BStBl II 1987, 23, unter 2.[]
  9. vgl. BGH, Urteil in NJW 2011, 852, Rz 15, ohne dass dem -anders als das Finanzamt meint- eine Beschränkung auf die Anzucht von Forstbäumen zum späteren Aufforsten an anderer Stelle zu entnehmen wäre; Viskorf/Viskorf, GrEStG, 20. Aufl., § 2 Rz 41[]
  10. BGH, Urteil vom 27.01.2006 – V ZR 46/05, NJW 2006, 1424[]
  11. BFH, Urteil vom 11.05.1966 – II 171/63, BFHE 86, 252, BStBl III 1966, 400[]
  12. FG Düsseldorf, Urteil vom 19.05.2019 – 7 K 3217/18 GE[]