Organschaft bei landwirtschaftlichen Betrieben — und die Umsatzbesteuerung

Ist der Inhab­er eines land­wirtschaftlichen Betriebs Organträger, so unter­liegen auch die Liefer­un­gen der Erzeug­nisse dieses Betriebs durch die Organge­sellschaft der Besteuerung nach Durch­schnittssätzen (§ 24 UStG).

Organschaft bei landwirtschaftlichen Betrieben — und die Umsatzbesteuerung

§ 24 Abs. 1 Satz 1 UStG gilt für die im Rah­men eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs aus­ge­führten Umsätze. Als der­ar­tiger Betrieb gilt gemäß § 24 Abs. 2 Nr. 1 UStG ins­beson­dere die Land­wirtschaft. Union­srechtlich beruhte dies in den Stre­it­jahren auf Art. 25 Abs. 1 der Sech­sten Richtlin­ie des Rates vom 17.05.1977 zur Har­mon­isierung der Rechtsvorschriften der Mit­glied­staat­en über die Umsatzs­teuern 77/388/EWG. Danach kön­nten die Mit­glied­staat­en auf land­wirtschaftliche Erzeuger, bei denen die Anwen­dung der nor­malen Mehrw­ert­s­teuer­regelung oder ggf. der vere­in­facht­en Regelung nach Art. 24 der Richtlin­ie 77/388/EWG auf Schwierigkeit­en stoßen würde, als Aus­gle­ich für die Belas­tung durch die Mehrw­ert­s­teuer, die auf die von Pauschal­land­wirten bezo­ge­nen Gegen­stände und Dien­stleis­tun­gen bezahlt wird, eine Pauschal­regelung anwen­den.

In dem hier vomm Bun­des­fi­nanzhof entsch­iede­nen Stre­it­fall unter­hielt der Kläger unstre­it­ig einen der­ar­ti­gen Betrieb. Führte er daher Liefer­un­gen mit Erzeug­nis­sen dieses Betriebs aus, war er zur Anwen­dung von § 24 Abs. 1 UStG berechtigt.

Dies gilt auch für die Umsätze, die die GmbH als Organge­sellschaft des Klägers mit den Erzeug­nis­sen des Klägers aus­ge­führt hat.

Nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG wird eine gewerbliche oder beru­fliche Tätigkeit nicht selb­ständig aus­geübt, wenn eine juris­tis­che Per­son nach dem Gesamt­bild der tat­säch­lichen Ver­hält­nisse finanziell, wirtschaftlich und organ­isatorisch in das Unternehmen des Organträgers eingegliedert ist. Union­srechtlich beruhte dies in den Stre­it­jahren auf Art. 4 Abs. 4 UA 2 der Richtlin­ie 77/388/EWG. Danach ste­ht es jedem Mit­glied­staat frei, im Inland ansäs­sige Per­so­n­en, die zwar rechtlich unab­hängig, aber durch gegen­seit­ige finanzielle, wirtschaftliche und organ­isatorische Beziehun­gen eng miteinan­der ver­bun­den sind, zusam­men als einen Steuerpflichti­gen zu behan­deln.

Im Stre­it­fall liegen die Voraus­set­zun­gen der Organ­schaft vor, was zwis­chen den Beteiligten nicht stre­it­ig ist. Der Kläger ist Alleinge­sellschafter und Geschäfts­führer der GmbH, die zudem beim Waren­ab­satz der vom Kläger erzeugten Pro­duk­te tätig ist, so dass die Eingliederungsvo­raus­set­zun­gen in finanzieller, organ­isatorisch­er und wirtschaftlich­er Art erfüllt sind. Dem Kläger und der GmbH kommt zudem bei eigen­ständi­ger Betra­ch­tung Unternehmereigen­schaft zu.

Die durch § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG ange­ord­nete Unselb­ständigkeit der Organge­sellschaft führt dazu, dass deren Tätigkeit dem Organträger zuzurech­nen ist. Bestätigt wird dies durch § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 und 3 UStG. Danach beschränken sich die Wirkun­gen der Organ­schaft auf Innen­leis­tun­gen zwis­chen den im Inland gele­ge­nen Unternehmen­steilen des Organkreis­es, die als ein Unternehmen zu behan­deln sind. Aus der aus­drück­lichen Nen­nung der Innen­leis­tun­gen in § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 UStG fol­gt nicht, dass die Organ­schaft im Ver­hält­nis zu Drit­ten ohne Bedeu­tung ist. Denn der in § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 3 UStG eben­so aus­drück­lich ange­ord­neten Behand­lung der inländis­chen Unternehmen­steile kommt nach ständi­ger Recht­sprechung des BFH Vor­rang zu1.

Die Organ­schaft bewirkt zudem nicht nur eine Zurech­nung von Umsätzen, son­dern bee­in­flusst auch die Höhe der für den Organträger entste­hen­den Steuer. So kommt es z.B. für den Vors­teuer­abzug des Organträgers auf die Ver­hält­nisse des gesamten Organkreis­es an. Bezieht der Organträger eine Leis­tung, die er an eine Organge­sellschaft weit­ergibt, bes­timmt sich der Vors­teuer­abzug nach der Ver­wen­dung der Leis­tung bei der Organge­sellschaft. Darüber hin­aus bee­in­flusst die Behand­lung als ein Unternehmen auch die steuer­rechtliche Qual­i­fika­tion der durch den Organkreis erbracht­en Umsätze. Liefert der Organträger z.B. ein Grund­stück, das durch die Organge­sellschaft bebaut wird, führt die Behand­lung als ein Unternehmen dazu, dass ‑eben­so wie wenn sich eine Per­son zur Liefer­ung eines noch zu bebauen­den Grund­stücks verpflichtet- eine ein­heitliche Leis­tung vor­liegt2. Eben­so führt die Über­tra­gung eines an eine Organge­sellschaft ver­mi­eteten Grund­stücks auf den Organträger nicht zu ein­er Geschäftsveräußerung, da der Organträger umsatzs­teuer­rechtlich keine Ver­mi­etungstätigkeit fort­set­zt, son­dern das Grund­stück im Rah­men seines Unternehmens selb­st nutzt3.

Danach führt die organ­schaftliche Zusam­men­fas­sung von Organträger und Organge­sellschaft im Anwen­dungs­bere­ich von § 24 UStG dazu, dass Umsätze im Sinne dieser Vorschrift auch dann vor­liegen, wenn die land­wirtschaftliche Erzeugertätigkeit und die Liefer­ung der so erzeugten Gegen­stände durch unter­schiedliche Unternehmen des Organkreis­es aus­ge­führt wer­den.

Allerd­ings kommt es hier­für ent­ge­gen der Auf­fas­sung des Finanzgericht nicht darauf an, dass die GmbH auch land­wirtschaftliche Dien­stleis­tun­gen erbrachte. Im Hin­blick auf die Liefer­ung der vom Kläger erzeugten Waren ist dies uner­he­blich. Im Übri­gen liegen auch keine land­wirtschaftlichen Dien­stleis­tun­gen vor, da die GmbH der­ar­tige Dien­stleis­tun­gen nicht gegenüber Drit­ten gegen Ent­gelt aus­ge­führt hat.

Bestätigt wird dies dadurch, dass § 24 UStG umsatz, nicht aber betrieb­s­be­zo­gen auszule­gen ist.

Dies ergibt sich bere­its aus dem Geset­zeswort­laut von § 24 Abs. 1 UStG, wonach es um die im Rah­men eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs “aus­ge­führten Umsätze” geht, wie auch aus Art. 25 der Richtlin­ie 77/388/EWG, der nur die Liefer­ung land­wirtschaftlich­er Erzeug­nisse und land­wirtschaftlich­er Dien­stleis­tun­gen erfasst4.

Auf­grund der Rechts­form des Klägers als Einzelun­ternehmer kommt es auf § 24 Abs. 2 Satz 3 UStG nicht an. Dies gilt auch für die GmbH als Organge­sellschaft, die auf­grund der organ­schaftlichen Zusam­men­fas­sung nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 und 3 UStG wie eine feste Nieder­las­sung des Klägers zu behan­deln ist, so dass über union­srechtliche Zweifel an dieser Vorschrift5 nicht zu entschei­den war.

Die hierge­gen gerichteten Ein­wen­dun­gen des Finan­zamt greifen nicht durch. So ist es ohne Bedeu­tung, ob auch “Dis­counter” Umsätze nach § 24 UStG aus­führen kön­nen. Erfüllen sie die Voraus­set­zun­gen hier­für, ist dies zu beja­hen, ohne dass es darauf ankommt, ob es sich rechtlich um eine Per­son mit ein­er Vielzahl fes­ter Nieder­las­sun­gen oder um einen Organkreis han­delt.

Bun­des­fi­nanzhof, Urteil vom 10. August 2017 — V R 64/16

  1. BFH, Urteil vom 29.10.2008 — XI R 74/07, BFHE 223, 498, BSt­Bl II 2009, 256, unter II. 2.d []
  2. BFH, Urteil in BFHE 223, 498, BSt­Bl II 2009, 256, unter II. 2.d []
  3. BFH, Urteil vom 06.05.2010 — V R 26/09, BFHE 230, 256, BSt­Bl II 2010, 1114, Leit­satz 3 []
  4. BFH, Urteil vom 13.11.2013 — XI R 2/11, BFHE 243, 462, BSt­Bl II 2014, 543, unter II. 4.b aa []
  5. vgl. hierzu BFH, Urteil vom 16.04.2008 — XI R 73/07, BFHE 221, 484, BSt­Bl II 2009, 1024 []