Die Zuchtsau im Anlagevermögen

Wird für Tiere (hier: nicht aufgemästeter Zucht­sauen) des Anlagev­er­mö­gens die Bew­er­tungs­frei­heit nach § 6 Abs. 2 EStG in Anspruch genom­men, ist die Höhe der Gewin­n­min­derung nicht durch einen zu erwartenden Schlachtwert begren­zt.

Die Zuchtsau im Anlagevermögen

Ist der Land­wirt berechtigt, für die Zucht­sauen die Bew­er­tungs­frei­heit gemäß § 6 Abs. 2 EStG in Anspruch zu nehmen, kann er insoweit den entsprechen­den Sauenbe­stand auf einen Erin­nerungswert abschreiben.

Im vor­liegend vom Bun­des­fi­nanzhof entsch­iede­nen Fall kon­nte der Land­wirt –bezo­gen auf das Stre­it­jahr– das Wahlrecht auf Sofort­ab­schrei­bung der Her­stel­lungskosten für ger­ing­w­er­tige Wirtschafts­güter nach § 6 Abs. 2 EStG in Anspruch nehmen. Die aus Jungsauen zu Sauen ver­set­zten Tiere erfüll­ten im jew­eili­gen Wirtschaft­s­jahr der Fer­tig­stel­lung der Zucht­sauen die materiellen und formellen Tatbe­standsvo­raus­set­zun­gen des § 6 Abs. 2 EStG. Geht man insoweit von den von der Finanzver­wal­tung vorgegebe­nen Richtwerten für die Grup­pen­be­w­er­tung aus, so lagen die Her­stel­lungskosten der Zucht­sauen weit unter 410 € (§ 6 Abs. 2 Satz 1 EStG). Eben­so ste­ht die selb­ständi­ge Nutzungs­fähigkeit dieser Anlagegüter (§ 6 Abs. 2 Sätze 2 und 3 EStG) außer Zweifel. Im Stre­it­fall waren auch die buch­mäßi­gen Voraus­set­zun­gen der Bew­er­tungs­frei­heit nach § 6 Abs. 2 Sätze 4 und 5 EStG durch Aufze­ich­nun­gen im Zucht­buch und Bestandsverze­ich­nis für jedes einzelne Tier erfüllt.

Die Inanspruch­nahme des § 6 Abs. 2 EStG ist bis auf einen Erin­nerungswert von jew­eils 1 € in Höhe der vollen Her­stel­lungskosten zuläs­sig. Der Betrieb­saus­gaben­abzug ist nicht durch einen zu berück­sichti­gen­den Schlachtwert im Sinne eines Rest­werts begren­zt.

Bere­its in seinem Urteil vom 4. Juni 1992 hat der BFH für Milchkühe entsch­ieden, dass diese mit den Anschaf­fungs- oder Her­stel­lungskosten, ab Beginn ihrer Nutzung nach vol­len­de­ter Aufzucht aber ver­min­dert um Abset­zun­gen für Abnutzung (AfA) anzuset­zen sind (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG). Allerd­ings hat der Bun­des­fi­nanzhof im genan­nten Urteil auch fest­gestellt, dass bei den genan­nten Tieren ein Schlachtwert zu berück­sichti­gen ist und dies im Wesentlichen mit der zweifachen Zweckbes­tim­mung der Nutzung dieser Tiere ein­er­seits zur Pro­duk­tion und ander­er­seits als Schlachtvieh begrün­det.

In seinem Urteil in BFHE 195, 175, BSt­Bl II 2001, 549 hat der Bun­des­fi­nanzhof für den Fall von im Anlagev­er­mö­gen gehal­te­nen Zucht­sauen und bezo­gen auf die Inanspruch­nahme der Bew­er­tungs­frei­heit nach § 6 Abs. 2 EStG an diese Begrün­dung angeknüpft. Er hat dazu aus­ge­führt, dass § 6 Abs. 2 EStG als Anwen­dungs­fall des § 7 EStG anzuse­hen ist und der Wort­laut der Norm der Berück­sich­ti­gung eines Schlachtwerts bei ger­ing­w­er­ti­gen Wirtschafts­gütern eben­so wenig ent­ge­gen­ste­ht wie der Wort­laut des § 7 Abs. 1 EStG bei solchen Anlagegütern, die zwin­gend ein­er Abschrei­bung unter­liegen. Allerd­ings hat der Bun­des­fi­nanzhof ein­schränk­end aus­ge­führt, dass bei den ange­sproch­enen Wirtschafts­gütern des Anlagev­er­mö­gens (nur) dann eine Kürzung des Abschrei­bungsvol­u­mens um den Wert nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG im Zeit­punkt der Umwid­mung erforder­lich ist, wenn von vorn­here­in eine nach­haltige Nutzung auch als Umlaufver­mö­gen geplant ist. Für die Berech­nung der AfA ist danach nur dann ein Schlachtwert zu berück­sichti­gen, wenn die dop­pelte Zweck­ver­wen­dung der betrof­fe­nen Tiere zur Pro­duk­tion und als Schlachtvieh von Anfang an geplant ist. Soll eine entsprechende Umwid­mung nicht stat­tfind­en, so ist –auch mit Blick auf einen nach­fol­gen­den Verkauf– weit­er von Anlagev­er­mö­gen auszuge­hen.

Man­gels geplanten Umwid­mungsak­ts ist die Inanspruch­nahme der Bew­er­tungs­frei­heit des § 6 Abs. 2 EStG nicht nur bis zur Höhe des Schlachtwerts, son­dern bis auf einen Erin­nerungswert zuläs­sig. Der Stre­it­fall unter­schei­det sich dabei in entschei­dungser­he­blich­er Weise von dem dem BFH, Urteil in BFHE 195, 175, BSt­Bl II 2001, 549 zugrunde liegen­den Fall.

In dem dem Urteil in BFHE 195, 175, BSt­Bl II 2001, 549 zugrunde liegen­den Fall hat der BFH die Umwid­mung der Sauen von Anlage- in Umlaufver­mö­gen daraus abgeleit­et, dass die ursprüngliche Nutzung der Tiere als Anlagev­er­mö­gen zunächst been­det wor­den war und sie dann allein zum Zweck des späteren Verkaufs als Schlacht­tiere und zur Steigerung des Schlacht­gewichts noch einige Zeit gefüt­tert wor­den waren.

Eine der­ar­tige Aufmäs­tung hat im Stre­it­fall allerd­ings nicht stattge­fun­den. Vielmehr sind die betrof­fe­nen Sauen, nach­dem die Zucht mit ihnen unwirtschaftlich gewor­den war, zeit­nah der Schlach­tung zuge­führt wor­den. Der Land­wirt ergriff also ger­ade keine Maß­nah­men zur Förderung der Verkaufs­fähigkeit oder Steigerung des Verkauf­swerts der Sauen, son­dern füt­terte sie lediglich einige Tage auf herkömm­liche Weise.

Der Schluss, dass die ange­sproch­ene kurzfristige Füt­terung der betrof­fe­nen Sauen nicht zur Umwid­mung von Anlage- in Umlaufver­mö­gen geführt hat, ver­let­zt wed­er Denkge­set­ze noch Erfahrungssätze, denn durch die kurzfristige Füt­terung sind keine Wirtschafts­güter ander­er Mark­t­gängigkeit ent­standen. Die Sauen sind fol­glich auch nicht als Umlaufver­mö­gen abverkauft wor­den. Der Land­wirt hat die betrof­fe­nen Sauen vielmehr lediglich aus Wirtschaftlichkeits­grün­den aus dem Zucht­be­trieb genom­men und sie anschließend zeit­nah verkauft, weil nach den vom Land­wirt vor­ge­tra­ge­nen neueren Erken­nt­nis­sen der land­wirtschaftlichen Forschung Zucht­sauen nach der Beendi­gung der Ver­wen­dung für Zuchtzwecke über einen län­geren Zeitraum erhe­blich an Gewicht ver­lieren. Eine Aufmäs­tung erschien dem Land­wirt vor diesem Hin­ter­grund unwirtschaftlich, weshalb er die Sauen nur deshalb weit­er gefüt­tert hat, um sie lebend, aber nicht aufgemästet der Schlach­tung zuzuführen.

Nichts anderes ergibt sich daraus, dass der Schlachtwert von 150 € pro Tier nicht wesentlich geringer ist als die Her­stel­lungskosten von 180 € je Tier. Zwar hat der BFH für Wirtschafts­güter des Anlagev­er­mö­gens entsch­ieden, dass von ein­er Abschrei­bung auf einen Erin­nerungswert jeden­falls dann abge­se­hen wer­den muss, wenn der Rest­wert wesentlich ist. Abge­se­hen davon, dass der BFH auch insoweit auf das Erforder­nis ein­er dop­pel­ten Zweckbes­tim­mung hingewiesen hat, hält der BFH es bei Wirtschafts­gütern des Anlagev­er­mö­gens, die unter den Anwen­dungs­bere­ich des § 6 Abs. 2 EStG fall­en, für aus­geschlossen, dass im Zeit­punkt der Umwid­mung noch ein wesentlich­er Rest­wert existiert. Dies ergibt sich daraus, dass bei Anschaf­fungs- oder Her­stel­lungskosten in Höhe von max­i­mal 410 € der Schlachtwert im Sinne eines Rest­werts nur einen abso­lut ger­ingfügi­gen und damit unwesentlichen Betrag aus­machen kann. Soweit das BFH-Urteil in BFHE 195, 175, BSt­Bl II 2001, 549 anders zu ver­ste­hen sein sollte, hält der Bun­des­fi­nanzhof daran nicht mehr fest.

Bun­des­fi­nanzhof, Urteil vom 24. Juli 2013 – IV R 1/10