Die forstwirtschaftliche Fläche — und ihre Bewertung in der Grundsteuer

Zum Unland i.S. des § 45 BewG gehören Flächen, die auf­grund ihrer natür­lichen Gegeben­heit­en nicht bewirtschaftet wer­den kön­nen, also nicht kul­tur­fähig sind. Der Umstand, dass die Bewirtschaf­tung ein­er Fläche unwirtschaftlich ist und die Kosten den Ertrag über­steigen, reicht nicht aus, um die Fläche als Unland einzuord­nen.

Die forstwirtschaftliche Fläche — und ihre Bewertung in der Grundsteuer

Steuerge­gen­stand der Grund­s­teuer sind u.a. die Betriebe der Land- und Forstwirtschaft (§ 2 Nr. 1 Satz 1 GrStG). Bei der Berech­nung der Grund­s­teuer ist von einem Steuer­mess­be­trag auszuge­hen, der unter Her­anziehung des Ein­heitswerts für den Steuerge­gen­stand zu ermit­teln ist (§ 13 Abs. 1 Sätze 1 und 2 GrStG).

Für Betriebe der Land- und Forstwirtschaft im Beitritts­ge­bi­et sind die Ein­heitswerte, die nach den Wertver­hält­nis­sen vom 01.01.1935 fest­gestellt wor­den sind, ab dem 1.01.1991 nicht mehr anzuwen­den (§ 125 Abs. 1 BewG). Anstelle dieser Ein­heitswerte wer­den abwe­ichend von § 19 Abs. 1 BewG Ersatzwirtschaftswerte für das in § 125 Abs. 3 BewG beze­ich­nete Ver­mö­gen ermit­telt und ab 1.01.1991 der Besteuerung zugrunde gelegt (§ 125 Abs. 2 Satz 1 BewG). Der sich nach § 125 BewG ergebende Ersatzwirtschaftswert gilt für die Grund­s­teuer; er wird im Steuer­mess­be­tragsver­fahren ermit­telt (§ 126 Abs. 1 Satz 1 BewG). Für eine Neu­ver­an­la­gung des Grund­s­teuer­mess­be­trags wegen Änderung des Ersatzwirtschaftswerts gilt § 22 Abs. 1 BewG entsprechend (§ 126 Abs. 1 Satz 2 BewG).

Für die Bil­dung des Ersatzwirtschaftswerts für land- und forstwirtschaftlich­es Ver­mö­gen im Beitritts­ge­bi­et ist eine Nutzung­sein­heit zugrunde zu leg­en, in die alle von der­sel­ben Per­son regelmäßig selb­st genutzten Wirtschafts­güter i.S. des § 33 Abs. 2 BewG ein­be­zo­gen wer­den, selb­st wenn der Nutzer nicht Eigen­tümer ist (§ 125 Abs. 2 Satz 2 BewG).

Nach § 125 Abs. 4 Satz 1 BewG wird der Ersatzwirtschaftswert unter sin­ngemäßer Anwen­dung der §§ 35, 36, 38, 40, 42 bis 45, 50 bis 54, 56, 59, 60 Abs. 2 und § 62 BewG in einem vere­in­facht­en Ver­fahren ermit­telt. Bei dem Ver­gle­ich der Ertrags­be­din­gun­gen sind abwe­ichend von § 38 Abs. 2 Nr. 1 BewG auss­chließlich die in der Gegend als regelmäßig anzuse­hen­den Ver­hält­nisse zugrunde zu leg­en (§ 125 Abs. 4 Satz 2 BewG). Für die forstwirtschaftliche Nutzung ist unmit­tel­bar ein Ersatzver­gle­ich­swert von 125 DM je Hek­tar anzuset­zen (§ 125 Abs. 7 Nr. 1 BewG).

Nach § 33 Abs. 1 BewG gehören zum land- und forstwirtschaftlichen Ver­mö­gen alle Wirtschafts­güter, die einem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft dauernd zu dienen bes­timmt sind. Der Wirtschaft­steil eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft umfasst die forstwirtschaftliche Nutzung nach § 34 Abs. 2 Nr. 1 Buchst. b BewG und u.a. das nicht zu ein­er forstwirtschaftlichen Nutzung gehörende Ger­ingst­land (§ 44 BewG) und Unland (§ 45 BewG) nach § 34 Abs. 2 Nr. 2 Buchst. b und c BewG.

Nach § 45 Abs. 1 BewG zählen zum Unland Betrieb­s­flächen, die auch bei geord­neter Wirtschaftsweise keinen Ertrag abw­er­fen kön­nen. Unland wird nicht bew­ertet (§ 45 Abs. 2 BewG).

Ob Betrieb­s­flächen als Unland einzustufen sind, ist nach objek­tiv­en Kri­te­rien zu prüfen. Danach gehören zum Unland die Flächen, die auf­grund ihrer natür­lichen Gegeben­heit­en nicht bewirtschaftet wer­den kön­nen, also nicht kul­tur­fähig sind1.

Im Hin­blick auf die objek­tive Ertrags­fähigkeit als Bew­er­tungskri­teri­um kommt es dabei nicht auf die in den einzel­nen Betrieben tat­säch­lich erziel­ten Ein­nah­men und ent­stande­nen Aus­gaben an2. Eine lang anhal­tende Ertragslosigkeit kann zwar ein Indiz dafür sein, dass Flächen ihrer Art nach objek­tiv nicht kul­tur­fähig sind. Der Umstand allein, dass die Bewirtschaf­tung von Flächen unwirtschaftlich ist und die Kosten den Ertrag über­steigen, reicht jedoch nicht aus, um Flächen als Unland einzuord­nen.

Diese Begriffs­bes­tim­mung ste­ht im Ein­klang mit der Vorgänger­vorschrift. § 45 Abs. 1 BewG geht zurück auf die Regelung in § 15 Abs. 2 der Durch­führungsverord­nung zum Reichs­be­w­er­tungs­ge­setz vom 02.02.19353. Bere­its nach dieser Vorschrift galt “als Unland alles Land, das durch kein­er­lei Nutzung einen Ertrag abwirft und das auch bei geord­neter, ver­ständi­ger Wirtschaftsweise nicht in Kul­tur genom­men wer­den kann”. Durch § 45 Abs. 1 BewG sollte diese Regelung in das BewG über­nom­men wer­den4.

In Abgren­zung dazu umfasst der Begriff des sog. Ger­ingst­lands nach § 44 Abs. 1 BewG die Betrieb­s­flächen ger­ing­ster Ertrags­fähigkeit, für die nach dem Boden­schätzungs­ge­setz (Bod­SchätzG) keine Wertzahlen festzustellen sind. Ger­ingst­land ist mit einem Hek­tar­w­ert von 50 DM zu bew­erten (§ 44 Abs. 2 BewG).

Nach § 1 Abs. 1 Satz 1 Bod­SchätzG ist Zweck der Boden­schätzung, für die Besteuerung der land­wirtschaftlich nutzbaren Flächen des Bun­des­ge­bi­ets ein­heitliche Bew­er­tungs­grund­la­gen zu schaf­fen. Zu den land­wirtschaftlich nutzbaren Flächen i.S. des § 1 Bod­SchätzG gehören Ack­er­land und Grün­land. Grund­lage für eine ein­heitliche Beurteilung der natür­lichen Ertrags­fähigkeit der Böden im Bun­des­ge­bi­et ist nach § 3 Satz 1 Nr. 1 Bod­SchätzG für Ack­er­land der Ack­er­schätzungsrah­men (Anlage 1 zum Bod­SchätzG) und nach § 3 Satz 1 Nr. 2 Bod­SchätzG für Grün­land der Grün­land­schätzungsrah­men (Anlage 2 zum Bod­SchätzG). Für diese Flächen wer­den in § 4 Bod­SchätzG Wertzahlen näher fest­gelegt. Für Flächen mit Holzbe­stand fehlt es an ein­er Regelung zur Fest­stel­lung von Wertzahlen.

Ger­ingst­land sind dem Grunde nach kul­tur­fähige Flächen, deren Ertrags­fähigkeit so ger­ing ist, dass sie in ihrem derzeit­i­gen Zus­tand nicht regelmäßig land- und forstwirtschaftlich genutzt wer­den kön­nen und für die die Wieder­her­stel­lung des Kul­turzu­s­tandes in einem Missver­hält­nis zu der Ertrags­fähigkeit ste­ht5. Im Gegen­satz zum Unland ist beim Ger­ingst­land die Kul­tur­fähigkeit nicht wegen der beson­deren objek­tiv­en Beschaf­fen­heit der Flächen aus­geschlossen.

Für die Ein­stu­fung von Betrieb­s­flächen als forstwirtschaftlich genutzte Flächen, als Ger­ingst­land i.S. des § 44 Abs. 1 BewG oder als Unland i.S. des § 45 Abs. 1 BewG, sind die gesamten Umstände des Einzelfalls maßgebend.

Aus­ge­hend von diesen Grund­sätzen sah der Bun­des­fi­nanzhof im hier entsch­iede­nen Fall eine forstwirtschaftliche Nutzung der stre­it­i­gen Flächen als gegeben an, so dass wed­er Unland noch Ger­ingst­land vor­lag:

Die Flächen haben trotz der vom Forstwirt ange­führten, unstre­it­ig gegebe­nen Erschw­ernisse einen nicht uner­he­blichen natür­lichen Ertrag her­vorge­bracht. Das bet­rifft sowohl den dort stock­enden Holzvor­rat von 5 658 Vor­rats­fest­meter (Vfm) als auch den jährlich zu erwartenden Holz­zuwachs von ca. 102 Vfm. Eine objek­tive Ertragslosigkeit liegt nicht vor. Dies schließt bere­its eine Einord­nung als Unland aus. Darüber hin­aus sind die stre­it­i­gen Flächen auch nicht so beschaf­fen, dass eine forstwirtschaftliche Nutzung von vorn­here­in aus­geschlossen wäre. Für die Einord­nung der Flächen als Unland ist uner­he­blich, dass die Ernte der dort vorhan­de­nen Bestock­ung bei den gegebe­nen Rah­menbe­din­gun­gen nach Auf­fas­sung des Klägers ökonomisch nicht sin­nvoll ist.

Die Flächen kön­nen auch nicht als Ger­ingst­land mit einem niedrigeren Wert von 50 DM pro Hek­tar ange­set­zt wer­den. Dabei kann dahin­ste­hen, ob § 44 BewG für Holz­bo­den­flächen min­der­er forstlich­er Pro­duk­tion gilt6 und ob im Rah­men der Ermit­tlung des Ersatzwirtschaftswerts wegen des in § 125 Abs 7 Nr. 1 BewG für die forstwirtschaftliche Nutzung vorgegebe­nen Ersatzver­gle­ich­swerts von 125 DM pro Hek­tar ein niedriger­er Ansatz von 50 DM möglich ist. Die Flächen wer­den forstwirtschaftlich genutzt. Auch in dem Betrieb­swerk wer­den Holz­bo­den­flächen von 97, 29 ha als Wirtschaftswald in regelmäßigem Betrieb beze­ich­net; lediglich die vom Finan­zamt als Unland behan­del­ten Flächen von 4, 91 ha wer­den als Nichtholz­bo­den aus­gewiesen. Die Flächen sind also nicht so beschaf­fen, dass eine regelmäßige forstwirtschaftliche Nutzung aus­geschlossen ist. Sie brin­gen einen natür­lichen Ertrag her­vor, und zwar sowohl im Hin­blick auf den dort stock­enden Holzvor­rat als auch im Hin­blick auf den jährlichen Holz­zuwachs. Die Zuord­nung der Flächen zur forstwirtschaftlichen Nutzung ist damit recht­mäßig, mit der Folge, dass eine Berück­sich­ti­gung als Ger­ingst­land auss­chei­det.

Bun­des­fi­nanzhof, Urteil vom 24. Jan­u­ar 2018 — II R 59/15

  1. vgl. Bruschke in Gürsching/Stenger, Bew­er­tungsrecht, § 45 BewG Rz 7; Eise­le in Rössler/Troll, BewG, § 45 Rz 3; Abschn.01.15 Abs. 2 der Bew­er­tungsrichtlin­ien für das land- und forstwirtschaftliche Ver­mö­gen ‑BewRL‑, BSt­Bl I 1967, 397 []
  2. vgl. Bruschke, a.a.O, § 37 BewG Rz 12 []
  3. RGBl I 1935, 189 []
  4. vgl. BT-Drs. IV/1488, S. 44 zu § 38a Entwurf des BewG 1965, der im späteren Geset­zge­bungsver­fahren durch § 45 BewG lediglich eine andere Beze­ich­nung gefun­den hat []
  5. Eise­le, a.a.O., § 44 BewG Rz 2; Abschn. 1.15 Abs. 1 BewRL []
  6. verneinend Eise­le, a.a.O., § 44 BewG Rz 2; Bruschke, a.a.O., § 44 BewG Rz 19 []