Der Traktor der Biogasanlage

Eine Zug­mas­chine, die in einem auss­chließlich der Energieerzeu­gung in ein­er Bio­gasan­lage dienen­den Betrieb einge­set­zt wird, ist nicht von der Kfz-Steuer befre­it. Ein land- und forstwirtschaftlich­er Betrieb i.S. des § 3 Nr. 7 Buchst. a Kraft­StG liegt nicht vor, wenn nach dem Gesamt­bild der Ver­hält­nisse die land- und forstwirtschaftliche Betä­ti­gung nur die unter­ge­ord­nete Bedeu­tung ein­er Hil­f­stätigkeit hat und die gewerbliche Betä­ti­gung dem Betrieb das Gepräge gibt. Dies ist ins­beson­dere der Fall, wenn ein Land- oder Forstwirt seine gesamte Ernte zur Energieerzeu­gung in ein­er Bio­gasan­lage ein­set­zt und die erzeugte Energie ent­geltlich an Dritte abgibt.

Der Traktor der Biogasanlage

In dem jet­zt vom Bun­des­fi­nanzhof entsch­iede­nen Rechtsstre­it erzeugte der Kläger in sein­er Bio­gasan­lage Strom, der ent­geltlich in das öffentliche Strom­netz einge­speist wurde. Die dazu erforder­liche Bio­masse baute er unter Ein­satz der Zug­mas­chine auf ein­er Fläche von 64 ha an und ver­w­ertete seine gesamte Ernte zur Stromerzeu­gung.

Nach § 3 Nr. 7 Buchst. a Kraft­StG ist das Hal­ten von Zug­maschi­nen von der Kraft­fahrzeug­s­teuer befre­it, solange diese Fahrzeuge auss­chließlich “in land- oder forstwirtschaftlichen Betrieben“ ver­wen­det wer­den. Für die Zug­mas­chine des Klägers hat der Bun­des­fi­nanzhof eine solche Ver­wen­dung verneint. Bei der Bio­gasan­lage eines Land- oder Forstwirts, der nahezu seine gesamte Ernte zur Energieerzeu­gung ein­set­zt und die erzeugte Energie ent­geltlich an Dritte abgibt, han­delt es sich vielmehr um einen ein­heitlichen Gewer­be­trieb. Eine Tren­nung dieses ein­heitlichen Betriebs in die Ver­ar­beitungsstufen der land­wirtschaftlichen Urpro­duk­tion ein­er­seits und der gewerblichen Strompro­duk­tion ander­er­seits ist nicht möglich.

Gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 2 Kraft­StG ist die Kraft­fahrzeug­s­teuer neu festzuset­zen, wenn die Voraus­set­zun­gen für eine Steuer­be­freiung weg­fall­en oder wenn nachträglich fest­gestellt wird, dass diese Voraus­set­zun­gen nicht vorgele­gen haben oder nicht vor­liegen. Erfasst wird auch der Fall, dass die Steuer­fest­set­zung oder Freis­tel­lung auf einem Recht­sir­rtum beruhte. Die Neufest­set­zung darf, auch zur Berich­ti­gung ein­er rechts­fehler­haften Freis­tel­lung, inner­halb der Fest­set­zungs­frist rück­wirk­end erfol­gen. Diese Voraus­set­zun­gen sind vor­liegend erfüllt, weil die Zug­mas­chine des Klägers nicht i.S. des § 3 Nr. 7 Buchst. a Kraft­StG auss­chließlich in einem land- oder forstwirtschaftlichen Betrieb ver­wen­det wird.

Gemäß § 3 Nr. 7 Buchst. a Kraft­StG ist das Hal­ten u.a. von Zug­maschi­nen von der Kraft­fahrzeug­s­teuer befre­it, solange diese Fahrzeuge auss­chließlich “in” land- oder forstwirtschaftlichen Betrieben ver­wen­det wer­den.

Ein land- oder forstwirtschaftlich­er Betrieb i.S. des § 3 Nr. 7 Buchst. a Kraft­StG ist eine Wirtschaft­sein­heit, in der die Pro­duk­tions­fak­toren Boden, Betrieb­smit­tel und men­schliche Arbeit zusam­menge­fasst sind und, aufeinan­der abges­timmt, plan­mäßig einge­set­zt wer­den, um Güter zu erzeu­gen und zu ver­w­erten oder Dien­stleis­tun­gen bere­itzustellen. Da keine Anhalt­spunk­te für eine spez­i­fisch kraft­fahrzeug­s­teuer­rechtliche Bes­tim­mung des Begriffs “land­wirtschaftlich­er Betrieb” beste­hen, kön­nen insoweit die Vorschriften des Bew­er­tungsrechts herange­zo­gen wer­den. Die bew­er­tungsrechtlichen Fes­tle­gun­gen sind kraft­fahrzeug­s­teuer­rechtlich zwar nicht bindend; es kön­nen aber auch für die Ausle­gung des § 3 Abs. 7 Buchst. a Kraft­StG die all­ge­meinen Grund­sätze zur Bes­tim­mung des bew­er­tungsrechtlichen Begriffs eines Betriebes der Land­wirtschaft zugrunde gelegt wer­den.

In Abgren­zung zum Betrieb der Land- und Forstwirtschaft liegt ein ein­heitlich­er Gewer­be­be­trieb vor, wenn nach dem Gesamt­bild der Ver­hält­nisse die land- und forstwirtschaftliche Betä­ti­gung nur die unter­ge­ord­nete Bedeu­tung ein­er Hil­f­stätigkeit hat und die gewerbliche Betä­ti­gung dem Betrieb das Gepräge gibt. Die getren­nte Behand­lung ein­er teils als land­wirtschaftlich und teils als gewerblich anzuse­hen­den Tätigkeit schei­det aus, wenn die Verbindung zwis­chen land- und forstwirtschaftlich­er und gewerblich­er Tätigkeit plan­mäßig im Inter­esse des Haupt­be­triebs gewollt ist und sich bei­de Tätigkeits­bere­iche gegen­seit­ig bedin­gen und der­art miteinan­der ver­flocht­en sind, dass der gesamte Betrieb nach der Verkehrsauf­fas­sung als ein­heitlich­er Betrieb anzuse­hen ist.

Ein solch­er ein­heitlich­er Gewer­be­be­trieb liegt vor, wenn ein Land- oder Forstwirt seine gesamte Ernte zur Energieerzeu­gung in ein­er Bio­gasan­lage ein­set­zt und die erzeugte Energie ent­geltlich an Dritte abgibt. Bei ein­er solchen Betrieb­s­führung hat die land- und forstwirtschaftliche Erzeu­gung von Bio­masse schon deshalb eine nur unter­ge­ord­nete Bedeu­tung, weil Erträge auss­chließlich durch den Absatz des erzeugten Stroms erzielt wer­den. Im Vorder­grund ste­ht daher die gewerbliche Betä­ti­gung der Energieerzeu­gung, die sich nicht ohne Nachteil für das Gesam­tun­ternehmen von der land- und forstwirtschaftlichen Erzeu­gung von Bio­masse tren­nen lässt. Dies führt zur Qual­i­fizierung des gesamten Betriebs als ein­heitlichen Gewer­be­be­trieb.

In Anwen­dung dieser Grund­sätze sind im Stre­it­fall die Voraus­set­zun­gen des § 3 Nr. 7 Buchst. a Kraft­StG nicht erfüllt. Der Kläger ver­w­ertet seine gesamte Ernte zur Erzeu­gung von Strom, den er ent­geltlich in das öffentliche Strom­netz ein­speist. Damit erhält der Betrieb des Klägers sein entschei­den­des Gepräge durch die gewerbliche Erzeu­gung von Strom.

Die Steuer­be­freiung des § 3 Nr. 7 Buchst. a Kraft­StG kann auch nicht auf der Grund­lage der vom Kläger begehrten “the­o­retis­chen” Tren­nung des ein­heitlichen Gewer­be­be­triebs in zwei Ver­ar­beitungsstufen –zum einen die der “land­wirtschaftlichen Urpro­duk­tion” und zum anderen die der gewerblichen Strompro­duk­tion– gewährt wer­den. Insoweit ist das Vor­brin­gen des Klägers, der Ein­satz sein­er Zug­mas­chine beschränke sich auss­chließlich auf den Bere­ich der land­wirtschaftlichen Urpro­duk­tion und ins­beson­dere die Bear­beitung von Ack­er- und Grün­land­flächen, unbeachtlich.

Nach dem ein­deuti­gen Wort­laut des § 3 Nr. 7 Buchst. a Kraft­StG ist die tat­säch­liche –auss­chließliche– Ver­wen­dung des Fahrzeugs “in” einem land- oder forstwirtschaftlichen Betrieb erforder­lich. Han­delt es sich nicht um einen solchen Betrieb, ist der Tatbe­stand der Befreiungsvorschrift auch bei Ein­satz des Fahrzeugs “wie von einem Land­wirt” nicht erfüllt.

Bei einem ein­heitlichen Gewer­be­be­trieb erfüllt die Ver­ar­beitungsstufe der land­wirtschaftlichen Urpro­duk­tion für sich allein nicht die Merk­male eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs i.S. des § 3 Nr. 7 Buchst. a Kraft­StG. Eine Auf­s­pal­tung in land- und forstwirtschaftliche und son­stige Beförderun­gen kommt nicht in Betra­cht. Bere­its die (mit § 3 Nr. 7 Buchst. a Kraft­StG wort­gle­iche) Vorgänger­regelung des § 2 Nr. 6 Satz 1 Buchst. a Kraft­StG 1972 war in ihrem Wirkungs­bere­ich eng begren­zt. Sie sollte “nur die Trans­porte der Land­wirtschaft, nicht jedoch die gewerblichen Unternehmen begün­sti­gen” und “nach ihrem Sinn und Zweck so weit wie nur möglich auf den Bere­ich der Land- und Forstwirtschaft beschränkt bleiben”. An dieser engen Begren­zung des Befreiungstatbe­stands hat sich durch die nach­fol­gen­den Änderun­gen des Kraft­StG nichts geän­dert.

Auch die Voraus­set­zun­gen des § 3 Nr. 7 Buchst. c Kraft­StG sind, weil es vor­liegend an einem land- oder forstwirtschaftlichen Betrieb fehlt, nicht erfüllt.

Bun­des­fi­nanzhof, Urteil vom 6. März 2013 – II R 55/11